Teşvik belgesinde kayıtlı sabit yatırım tutarında veya belgede kayıtlı diğer bilgilerde değişiklik olması durumunda, yatırımcı tarafından revize gerekçesi veya ilgili bilgi veya belgelerle birlikte başvurularak belgenin revizesi talebinde bulunulabilir. İlgili Genel Müdürlük tarafından yapılacak değerlendirme sonrasında gerekçesi uygun bulunan teşvik belgeleri revize edilebilir.

Teşvik belgesinin revizesine gerekçe olabilecek değişikliklere örnek olarak, yatırım yeri değişikliği, sabit yatırım tutarında değişiklik, yatırım süresi değişikliği, istihdam ve kapasite değişikliği, yatırım cinsi değişikliği sayılabilir. Bu değişikliklerden bir kısmı destek unsurlarını da etkileyebilir.

Bu makalede, teşvik belgesi revizesinin yatırım destek unsurlarından indirimli kurumlar vergisi oranı uygulamasına etkisini, Gelir İdaresi görüşleri çerçevesinde özetlemeye çalışacağım.

Yatırım yeri değişikliği halinde, eski yatırım yerinde yapılan bina inşaat harcamaları, yatırım harcaması olarak kabul edilebilir mi?

Teşvik belgesinin revize edilerek yatırım yerinin değişmesi durumunda, eski yatırım yerinde yapılan bina inşaat harcamaları, revize sırasında belge kapsamından çıkartılabilir. Bina inşaat harcamaları sonucu oluşan varlıklardan yeni yatırım yerine taşınamayacak olanlar için bu söz konusu olacaktır. Taşınabilir olanların, belge kapsamında kalmasını ilgili Genel Müdürlüğün kabul edebileceğini düşünüyorum.

Bina inşaat harcamalarının belge kapsamından çıkartılması, indirimli kurumlar vergisi uygulamasında bu harcamaların yatırım harcaması olarak dikkate alınmasını engeller.

Gelir İdaresinin internet sitesinde konuya ilişkin bir özelge var. Özelgede yer alan bilgiden, revize sırasında teşvik belgesinin özel şartlar bölümüne, yatırım yerinin değişmesi nedeniyle, revize tarihinden önceki bina inşaat harcamalarının belge kapsamında değerlendirilmeyeceğinin yazıldığı anlaşılıyor. Özelgede, belgede yer alan bu koşul nedeniyle, belge revize tarihine kadar eski yatırım yerinde yapılan bina-inşaat harcamalarının indirimli kurumlar vergisi hesabında dikkate alınmasının mümkün bulunmadığı belirtiliyor. (02.07.2024 tarih ve 116175 sayılı özelge.)

Teşvik belgesinin revize edilmesi durumunda, yeni oranlar hangi harcamaya/kazanca uygulanır? 

Teşvik belgesinde yapılan bazı revizeler, yatırıma katkı oranını ve vergi indirim oranını değiştirebilir. Bu durumda yeni oranların hangi dönemden itibaren uygulanacağı konusunu gündeme getiriyor.

Gelir İdaresi verdiği özelgelerde, yatırım teşvik belgesi revize edilerek vergi indirim oranı ve yatırıma katkı oranının artırılması durumunda, revize tarihinden sonraki dönemlere ilişkin (bu tarihin içinde bulunduğu geçici vergilendirme dönemi dahil) olmak üzere verilecek geçici ve yıllık kurumlar vergisi beyannamelerinde, teşvik belgesi kapsamındaki (revize öncesi olanlar dahil) tüm harcamalara (Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı’nca uygun görülmesi şartıyla), revize edilmiş yatırıma katkı oranı esas alınarak indirimli kurumlar vergisi uygulanmasının mümkün olduğu yönünde görüş veriyor. (02.07.2024 tarih ve 116175 sayılı, 07.11.2022 tarih ve 24393 sayılı özelgeler.)

2016 yılında verilen bir özelgede, 04.09.2015 tarihinde revize edilerek yatırıma katkı oranı %20’den %30’a çıkarılan bir olayda, diğer faaliyet kazançları ile yatırım dolayısıyla elde edilecek kazançlara, 04.09.2015 tarihinden önceki dönemler için revize öncesi yatırım teşvik belgesinde yer alan yatırıma katkı tutarının; bu tarihten sonra oluşan kazançlara ise revize edilmiş yatırıma katkı oranının dikkate alınarak indirimli kurumlar vergisi uygulanması gerektiği açıklanmış. (03.10.2016 tarih ve 228 sayılı özelge)

Yukarıda özetlenen özelgelerde, revize tarihinden sonra yeni oranların uygulanacağı açıklanmış olmakla birlikte, özelgeler tam olarak aynı şeyi söylemiyor. İlk iki özelge revize tarihinin içinde bulunduğu geçici vergi dönemi kazançlarından itibaren revize oranların uygulanacağını söylerken, son özelge revize tarihinden sonra oluşan kazançlara yeni oranların uygulanacağı söyleniyor. Ben 2022 ve 2024 tarihli özelgelere uyulabileceği düşüncesindeyim.

Yatırımın genel teşvik kapsamından bölgesel teşvik kapsamına alınması durumunda, indirimli kurumlar vergisi teşviki uygulamasında hangi harcamalar dikkate alınabilir?

Genel teşviklere yönelik olarak düzenlenmiş teşvik belgesinin daha sonra revize edilerek, indirimli kurumlar vergisi teşvikini de içeren bölgesel yatırım teşvik belgesine çevrilmesi durumunda, teşvik belgesindeki yatırıma başlama tarihinden itibaren yapılan yatırım harcamalarının da indirimli kurumlar vergisi uygulaması kapsamında yatırıma katkı tutarının hesabında dikkate alınması mümkün.

Gelir İdaresi tarafından verilen bir özelgede, 26.02.2015 tarihli teşvik belgesinin 19.10.2017 tarihi itibariyle revize edilerek teşvik kapsamına indirimli kurumlar vergisinin de alındığı bir olayda, 19.10.2017 tarihinden sonra, yatırım döneminde diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlar ile yatırımın tamamen veya kısmen işletilmesinden elde edilecek kazançlara indirimli kurumlar vergisinin uygulanabileceği açıklanmış. (23.02.2018 tarih ve 4841 sayılı özelge.)

Benzer bir özelgede, genel teşviklere yönelik olarak düzenlenmiş 11.04.2017 tarihli yatırım teşvik belgesinin, 14.02.2018 tarihli teşvik belgesiyle revize edildiği ve indirimli kurumlar vergisi desteğini de içeren bölgesel yatırım teşvik belgesine çevrildiği hususu dikkate alındığında, teşvik belgesindeki yatırıma başlama tarihi olan 23.03.2017 ile 14.02.2018 tarihleri arasında yapılan yatırım harcamalarının da indirimli kurumlar vergisi uygulaması kapsamında yatırıma katkı tutarının hesabında dikkate alınmasının mümkün olduğu, 14.02.2018 tarihi itibarıyla revize edilmiş yatırım teşvik belgesiyle birlikte indirimli kurumlar vergisi uygulamasına hak kazanılacak olması nedeniyle, 14.02.2018 tarihinden sonra yatırım döneminde diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlar ile yatırımın tamamen veya kısmen işletilmesinden elde edilecek kazançlara indirimli kurumlar vergisi oranının uygulanabileceği açıklanmış. (06.07.2018 tarih ve 138710 sayılı özelge)

Fiili yatırım tutarının YTB’de yer alan harcama tutarını geçmesi durumunda dikkate alınacak yatırıma katkı tutarı nedir?

- İndirimli kurumlar vergisi uygulamasında, YTB’de yer alan harcama tutarlarına göre hesaplanan yatırım katkı tutarlarının dikkate alınmasının esas olduğu,

- Ekonomik gelişmelere paralel olarak, teşvik belgesinde belirtilen yatırımlara ilişkin harcamanın fiilen artmış olmasının, hesaplanan yatırıma katkı tutarını değiştirmeyeceği, 

- Bu çerçevede, teşvik belgesine bağlanan yatırımla ilgili olarak, yatırım harcaması başta olmak üzere diğer konularda revizelerin yapılması durumunda, revize tarihinden itibaren ilave harcamalar üzerinden hesaplanan yatırım katkı tutarlarının dikkate alınabileceği, yönünde görüş veriyor. (14.05.2024 tarih ve 91717 sayılı özelge.) (Ekonomim)